將分公司調整為子公司，已經成為一些企業進一步優化企業組織和業務架構，促進各業務板塊發展，提高公司整體經營管理效率的常見做法。那么，分公司變子公司，能否適用特殊性稅務處理呢？回答這個問題的關鍵，在于搞清楚分公司是怎么“變”成子公司的。

　　真實案例

　　甲公司位于A地，為方便開展業務，2015年在B地成立了分公司。2021年，由于B地業務大幅增長，獨立子公司更有利于承接業務，甲公司管理層擬將分公司改制為子公司，并將原分公司的資產、負債、勞動力全部轉移到新成立的子公司。甲公司財務人員向筆者咨詢：分公司直接變更為子公司后，能否適用企業重組的特殊性稅務處理遞延納稅？

　　判斷要件

　　通常來說，將分公司“直接”變更為子公司，企業需要先辦理分公司的注銷登記，再注冊成立子公司。從表面看，甲公司企業架構發生調整，似乎屬于“企業重組”的范疇，可以適用企業重組的特殊性稅務處理。

　　不過，按照政策規定，企業要適用特殊性稅務處理，須滿足一些條件。例如，具有合理的商業目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；企業重組后的連續12個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動等。在上述案例中，判斷分公司變為子公司能否適用特殊性稅務處理的首要前提，是甲公司此次改制，是否屬于《財政部國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》(財稅〔2009〕59號)等稅收政策規定的“企業重組”。

　　根據財稅〔2009〕59號文件的規定，企業重組，是指企業在日常經營活動以外發生的法律結構或經濟結構重大改變的交易，包括企業法律形式改變、債務重組、股權收購、資產收購、合并、分立等。企業要適用特殊性稅務處理，交易必須屬于這些情形之一。顯然，分公司變子公司，不屬于債務重組、股權收購、資產收購或企業合并。那么，是否屬于法律形式改變，或公司分立呢？這需要結合分公司變子公司的過程和結果來分析。

　　過程分析

　　從實操過程來看，分公司“直接”變為子公司，并不屬于法律形式改變。

　　財稅〔2009〕59號文件第四條***項明確，企業由法人轉變為個人獨資企業、合伙企業等非法人組織，或將登記注冊地轉移至中華人民共和國境外(包括我國港澳臺地區)，應視同企業進行清算、分配，股東重新投資成立新企業。企業發生其他法律形式簡單改變的，可直接變更稅務登記，除另有規定外，有關企業所得稅納稅事項(包括虧損結轉、稅收優惠等權益和義務)由變更后的企業承繼，但因住所發生變化而不符合稅收優惠條件的除外。

　　對于“其他法律形式簡單改變”，結合財稅〔2009〕59號文件***條***項的規定來看，指企業注冊名稱、住所以及企業組織形式等的簡單改變，但符合該文件規定其他重組的類型除外。分公司屬于非法人組織，變為子公司，顯然不屬于由法人轉變為非法人組織的情形。

　　那么，是不是組織形式的簡單改變呢？從實操來看，分公司轉為子公司，必須***行工商注銷，再新設立子公司，不能直接變更。而根據稅收征管法實施細則第十五條的規定，納稅人應當在向工商行政管理機關或者其他機關辦理注銷登記前，持有關證件向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記。因此，在需要辦理工商注銷的情況下，僅僅變更稅務登記行不通——這顯然不屬于財稅〔2009〕59號文件所規定的“發生其他法律形式簡單改變的，可直接變更稅務登記”的情形。也就是說，分公司轉為子公司，并不是組織形式的簡單變更，因此，不能按照法律形式變更，適用特殊性稅務處理。

　　結果判斷

　　財稅〔2009〕59號文件規定，分立是指一家企業(以下稱“被分立企業”)將部分或全部資產分離，轉讓給現存或新設的企業(以下稱“分立企業”)，被分立企業股東換取分立企業的股權或非股權支付，實現企業的依法分立。

　　分公司變子公司，明顯不屬于公司分立。這是因為，公司分立的結果應該是，被分立企業股東換取分立企業的股權或非股權支付，但分公司變子公司的情形中，取得分立企業股權的，不是被分立企業的股東，而是被分立企業本身。如此一來，分立的結果是，分立后的新設企業與被分立企業屬于平行的兄弟公司關系，而非母子公司關系。

　　實操中，如果不考慮其他因素，甲公司可以直接分立為兩個平級企業，而不一定非要成立一個子公司。上例中，因為業務性質，新的子公司只能由甲公司持股，否則可能影響其資質、規模等，進而影響企業后續承接業務，所以，甲公司也無法簡單地進行公司分立。

　　綜上所述，筆者認為，分公司直接變為子公司，不能按照法律形式變更或公司分立來對待，進而不屬于企業重組，無法適用特殊性稅務處理。

　　可行方案

　　那么，企業應如何操作，才可以適用特殊性稅務處理，減輕改制前期的現金流壓力呢？一種比較可行的方案是，甲公司***行子公司的設立登記，再以資產劃轉的形式，將原分公司的資產、負債和業務等整體劃轉給子公司。這種情況下，甲、乙公司如果符合《財政部國家稅務總局關于促進企業重組有關企業所得稅處理問題的通知》(財稅〔2014〕109號)的相關條件，可以按照資產劃轉適用特殊性稅務處理。

　　具體來說，按照財稅〔2014〕109號文件的規定，甲、乙公司之間，應為“100%直接控制”的關系，且雙方是按賬面凈值進行資產的劃轉，具有合理商業目的，不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，并滿足劃轉后連續12個月內不改變被劃轉資產原來實質性經營活動，且劃出方企業和劃入方企業均未在會計上確認損益等條件。

　　要注意的是，如果原分公司還有負債，甲公司需要與分公司的債權人進行協商，簽訂債權債務轉移協議，由子公司承繼分公司的債權債務。分公司正在進行的業務也不能直接“劃轉”，需要與業務相對方簽訂相關協議，明確業務后續承接事宜。

　　[作者單位：中匯智谷(四川)稅務師事務所]

（文章來源：中國稅務報）

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